Premessa generale e fonti normative alla luce della riforma
Gli enti sportivi dilettantistici non solo una nuova tipologia di ente: si tratta, di una qualifica, che può essere rivestita da enti diversi, e, nello specifico, da associazioni riconosciute e non, da enti del terzo settore e da società di capitali e cooperative (non, invece, da società di persone).
Sotto il profilo della denominazione sociale, dunque, in tutti questi casi al tipo di ente prescelto dovrà essere aggiunta la dicitura “sportiva dilettantistica”: gli enti sportivi dilettantistici si dividono dunque di solito in A.S.D. (associazioni sportive dilettantistiche) e S.S.D. (società sportive dilettantistiche).
Di conseguenza, la disciplina base di tutti gli enti sportivi sarà quella dettata dalle norme di diritto comune in relazione allo specifico tipo di ente prescelto, come integrata e derogata dalla normativa di settore, introdotta con d.lgs. 28 febbraio 2021 n. 36 e modificata con d.lgs. 5 ottobre 2022, n. 163 (c.d. correttivo) e dal d.lgs. 29 agosto 2023, n. 120 (cosiddetto correttivo bis).
Tali interventi di Riforma hanno comportato la necessità per gli interpreti di interrogarsi sugli elementi essenziali che devono essere presenti negli atti costitutivi e negli statuti degli enti sportivi dilettantistici, al fine di adeguare gli statuti, e così conservare l’iscrizione al R.N.A.S.D. (Registro Nazionale delle Attività Sportive Dilettantistiche), per gli enti sportivi già iscritti nel momento di entrata in vigore della riforma, e di dotare l’ente dei requisiti minimi per richiedere l’iscrizione, in caso di ente di nuova costituzione.
Prima di procedere ad una dettagliata analisi del contenuto necessario di atto costitutivo e statuto, si può osservare che tali documenti vengono richiamati dal legislatore alcune volte congiuntamente (cfr. artt. 7 e 9 d.lgs. 36/2021, art. 6, co. 2, lett. a-bis 14, co. 2, d.lgs. 39/2021) mentre altre volte risulta richiamato isolatamente l’atto costitutivo (si veda l’art. 13, co. 3, d.lgs. 39/2021, per le società sportive professionistiche) altre volte ancora, viene in evidenza solamente lo statuto (così l’art. 7, co. 1, e co. 1-quater, d.lgs. 36/2021, art. 6, co. 1 e co. 2, lett. c) d.lgs. 39/2021 e art. 5, lett. f) del Regolamento attuativo del registro nazionale sportivo).
Da ciò si può desumere che, al pari di quanto avviene in via generale per gli enti del Libro I e per le società di capitali, atto costitutivo e statuto possono anche essere contenuti all’interno di un unico documento, ma conservano, ad ogni modo, contenuti diversi: in particolare, l’atto costitutivo comprende gli elementi fondamentali per l’individuazione dell’ente e quegli altri elementi transeunti, ma necessari e funzionali per la conclusione del contratto; mentre lo statuto raccoglie le regole di funzionamento destinate a durare nel tempo.
In conclusione, la stesura dell’atto costitutivo e dello statuto di un ente sportivo dilettantistico presuppone il rispetto:
a) delle disposizioni dell’ordinamento sportivo, contenute soprattutto nei decreti legislativi nn. 36/2021, 39/2021 e 120/2023: nello specifico, devono essere indicati tutti gli elementi di cui al d.lgs. 36/2021, art. 7 (rubricato “atto costitutivo e statuto”), art. 8 (che introduce, per le sole s.s.d., il concetto di lucratività attenuata, consistente nella possibilità, all’interno di questi enti, di prevedere forme di distribuzione degli utili, secondo i limiti previsti nel medesimo art. 8, co. 3 e 4-bis), art. 9 (che consente la possibilità di prevedere lo svolgimento di attività secondarie e strumentali) e art. 11 (che riformula la definizione di “incompatibilità” nel diritto sportivo, vietando agli amministratori di ricoprire “qualsiasi carica” in altri enti sportivi dilettantistici nell’ambito della medesima Federazione sportiva nazionale disciplina sportiva associata o Ente di promozione sportiva riconosciuti dal Coni e dal CIP);
b) delle norme di diritto comune riferite alla forma giuridica in concreto adottata;
c) delle disposizioni federali valevoli per la specifica disciplina sportiva prescelta dall’ente sportivo dilettantistico e, in particolare, dello statuto dell’organismo affiliante: ossia, Federazione sportiva nazionale (FSN), Disciplina sportiva associata (DSA) o Ente di promozione sportiva (EPS);
d) delle disposizioni tributarie in materia se l’ente intende usufruire delle relative agevolazioni fiscali.
Ciò posto, si evidenzia che l’art. 6, d.lgs. 39/2021, come modificato dal c.d. decreto correttivo-bis (d.lgs. 120/2023), riconosce alle Federazioni sportive nazionali, alle Discipline sportive associate e agli Enti di promozione sportiva affilianti, la legittimazione esclusiva per l’attivazione del procedimento di iscrizione nel RNASD, attribuendo proprio alle diverse Federazioni nazionali l compito di verificare “la conformità dello statuto del richiedente ai principi previsti nel proprio statuto, approvato dal CONI o CIP, secondo le rispettive competenze, o, in mancanza di un organismo affiliante, secondo le modalità stabilite nel provvedimento di cui all’articolo 11” (così l’art. 6, co. 1, d. lgs. 39/2021).
Si precisa, ad ogni modo, che lo statuto federale potrà introdurre specifici criteri e imporre determinate condizioni e modalità per lo svolgimento delle attività sportive di riferimento, ma non anche requisiti di diritto privato ulteriori e/o diversi da quelli già previsti dalla legge, perché la materia rientra nella legislazione esclusiva dello Stato (cfr. art. 117 Cost.).
Poste queste premesse, è opportuno sottolineare che l’attuale disciplina vigente mostra alcune incongruenze, soprattutto tra normativa di diritto sportivo e normativa tributaria.
In particolare, se, da un lato, come detto, ai sensi dell’art. 8 d.lgs. n. 36/2021 è concessa alle s.s.d. la previsione di un lucro soggettivo nei limiti di legge, dall’altro lato, alcune delle norme tributarie che prevedono specifici benefici fiscali per gli enti sportivi dilettantistici sono testualmente rivolte ai soli enti senza scopo di lucro: è il caso della modalità di determinazione forfettaria del reddito imponibile e dell’I.V.A. prevista dalla l. n. 398/1991, nonché delle agevolazioni di cui all’art. 148, comma 3 t.u.i.r. e art. 4, comma 4 d.p.r. 633/1972, che considerano fiscalmente neutrali le quote di iscrizione, di frequenza e simili (c.d. corrispettivi specifici) incassate da a.s.d. e s.s.d. per le attività svolte in diretta attuazione degli scopi istituzionali nei confronti di associati, soci o tesserati delle Federazioni sportive nazionali, Enti di promozione sportiva nazionale o di Discipline sportive associate.
Pertanto, potrebbe succedere che una società di capitali acquisti correttamente la qualifica di s.s.d. con l’iscrizione nel registro nazionale delle attività sportive dilettantistiche e con l’affiliazione presso la Federazione di riferimento, ma che poi non sia considerata tale dall’Agenzia delle Entrate, vedendosi negare determinati benefici fiscali per non aver rispettato le disposizioni tributarie in materia.
A ben vedere, tuttavia, come suggerito anche dal Consiglio Nazionale del Notariato, nello studio n. 29 del 2023, le esposte incongruenze potrebbero essere frutto di un mero difetto di coordinamento, derivante dalla circostanza che, prima della Riforma del 2021-2023, la radicale assenza di scopo di lucro soggettivo era caratteristica essenziale di tutti gli enti sportivi dilettantistici, essendo stato introdotto il concetto di lucratività attenuata per le sole s.s.d. (di capitali), come detto, solo con d.lgs. 36/2021: tale osservazione potrebbe portare a ritenere che il Legislatore del 2021 abbia banalmente dimenticato di inserire un’apposita precisazione nelle citate norme fiscali, volta a coordinarle con il nuovo art. 8 d.lgs. 36/2021, e che, pertanto, tali norme dovrebbero continuare ad essere considerate riferite a tutti gli enti sportivi dilettantistici.
Obbligo di adeguamento degli statuti degli enti sportivi dilettantistici alla nuova normativa entro il 31 dicembre 2023 e conseguenze del mancato rispetto del termine
Infine, si osserva che l’art. 7, comma 1-quater d.lgs. 36/2021, come riformulato dal correttivo-bis (d.lgs. 120/2023) chiarisce che la mancata conformità dello statuto degli enti sportivi dilettantistici alle nuove disposizioni normative, come sopra ricostruite (con particolare attenzione all’indicazione dell’oggetto sociale, dell’assenza di scopo di lucro o lucratività attenuata in caso di s.s.d., alla possibilità di esercitare attività secondarie e strumentali alla ridefinizione dell’incompatibilità degli amministratori), rende inammissibile la richiesta di iscrizione al RNASD e, per gli enti “già iscritti, comporta la cancellazione d’ufficio dallo stesso”, precisando conclusivamente che le a.s.d. e le s.s.d. preesistenti all’entrata in vigore della Riforma “uniformano i propri statuti alle disposizioni del presente Capo I entro il 31 dicembre 2023”.
All’indomani dell’introduzione di tale norma, tuttavia, la dottrina notarile si è chiesta come fosse possibile ricollegare al solo decorso del termine senza che sia stato adempiuto l’obbligo di adeguamento la cancellazione d’ufficio dell’ente dal Registro Nazionale.
Invero, tale previsione mal si concilierebbe con il principio generale posto dall’art. 6 d.lgs. n. 39/2021, ai sensi del quale, in caso di mancato o incompleto deposito degli atti ovvero in caso di loro mancato aggiornamento, il Dipartimento per lo sport, anche su indicazione del CONI e del CIP, nell’ambito di rispettiva competenza, (non procede direttamente alla cancellazione d’ufficio dell’ente dal Registro, ma) diffida l’ente ad adempiere all’obbligo suddetto, assegnando un termine non superiore a centottanta giorni, decorsi inutilmente i quali l’ente è cancellato dal Registro.
Pertanto, secondo il già citato studio n. 29 del C.N.N., il mancato adeguamento degli statuti entro il termine del 31 dicembre 2023, non giustifica la cancellazione d’ufficio dal registro degli enti inadempienti: per la cancellazione di questi ultimi sarà sempre necessario il rispetto dell’art. 6, co. 6, d.lgs. 39/2021 e, quindi, la diffida del Dipartimento per lo sport ad adempiere all’onere di adeguamento degli statuti, dovendosi quindi ritenere certamente ammissibile un “adeguamento tardivo” effettuato oltre il termine di legge (ossia il 31 dicembre 2023), sempreché, ovviamente, l’ente sportivo non risulti nel frattempo cancellato dal RNASD e con la precisazione che, ovviamente, in caso di adempimento tardivo, l’ente non potrà beneficiare dell’esenzione dell’imposta di registro prevista comunemente per gli adeguamenti tempestivi, viceversa spettante in caso di adeguamento entro il 31 dicembre 2023 ex art. 12, comma 2-bis d.lgs. 36/2021.
